Achizitia unui apartament pe PFA: Atentie la implicatiile fiscale si ajustarea TVA! 

O Persoana Fizica Autorizata platitoare de TVA intentioneaza sa achizitioneze un apartament pe PFA. Veti afla de la specialistul nostru daca este posibil acest lucru si care sunt implicatiile fiscale la vanzarea apartamentului.

Achizitia unui apartament pe PFA: Conditii si implicatii fiscale

In ceea ce priveste achizitionarea unui apartament pe PFA, desi PFA nu are personalitate juridica, acest lucru nu exclude posibilitatea dobandirii de bunuri imobile, dar exista anumite conditii si implicatii.

Achizitia unui apartament este posibila, iar bunul va face parte din patrimoniul de afectatiune, destinata exclusiv desfasurarii PFA.

Intrebare: "O PFA platitoare de TVA doreste sa achizitioneze un apartament nou pe PFA. Este posibil acest lucru? Ce se intampla cu amortizarea? Ce se intampla daca PFA, isi pierde codul de TVA (din cauza nedepunerii deconturilor)? Ce se intampla la vanzarea apartamentului de catre persoana fizica sau persoana juridica din punct de vedere al impozitului si al TVA?"

In contextul legislatiei romanesti, un PFA fara personalitate juridica, in opinia mea, nu poate fi inscris ca proprietar in Cartea Funciara, asa cum reiese din precizarile de la art. 4 alin.6 din Regulamentul din 8 februarie 2023 de receptie si inscriere in evidentele de cadastru si carte funciara (Ori de cate ori inscrierea efectuata in partea a II-a si a III-a a cartii funciare priveste un drept, se va indica si titularul dreptului, prin indicarea numelui complet al persoanei fizice sau a denumirii complete a persoanei juridice care are aceasta calitate, precum si a datelor de identificare ale acestora: codul numeric personal sau, dupa caz, numarul de identificare fiscala, daca este atribuit, codul de inregistrare fiscala ori codul unic de inregistrare, dupa caz. Datele cu caracter personal se vor inscrie in baza de date si nu vor fi vizibile in rapoartele generate de sistemul informatic.)

Potrivit prevederilor din Codul civil de la art.31
ART. 31
Patrimoniul. Mase patrimoniale si patrimonii de afectatiune
(1) Orice persoana fizica sau persoana juridica este titulara a unui patrimoniu care include toate drepturile si datoriile ce pot fi evaluate in bani si apartin acesteia.
(2) Acesta poate face obiectul unei diviziuni sau unei afectatiuni numai in cazurile si conditiile prevazute de lege.
(3) Patrimoniile de afectatiune sunt masele patrimoniale fiduciare, constituite potrivit dispozitiilor titlului IV al cartii a III-a, cele afectate exercitarii unei profesii autorizate, precum si alte patrimonii determinate potrivit legii.

Potrivit OUG 44/2008 privind desfasurarea activitatilor economice de catre persoanele fizice autorizate, intreprinderile individuale si intreprinderile familiale

ART. 2
In sensul prezentei ordonante de urgenta, termenii si expresiile de mai jos au urmatoarele semnificatii:
j) patrimoniul de afectatiune - masa patrimoniala in cadrul patrimoniului intreprinzatorului, reprezentand totalitatea drepturilor si obligatiilor afectate, prin declaratie scrisa ori, dupa caz, prin acordul de constituire sau printr-un un act aditional la acesta, exercitarii unei activitati economice;

Atentie la ajustarea TVA!

In ceea ce priveste TVA la achizitie, daca PFA este platitor de TVA si apartamentul este utilizat 100% in scop economic, TVA poate fi dedusa.
Daca este utilizat si in scop personal, TVA-ul se ajusteaza. Daca in 20 de ani apartamentul isi schimba destinatia (devine utilizat mai mult in scop personal), trebuie ajustat TVA.

Art. 305 din Codul fiscal prevede:
(1) In sensul prezentului articol: (...)
d) taxa deductibila aferenta bunurilor de capital reprezinta taxa achitata sau datorata, aferenta oricarei operatiuni legate de achizitia, fabricarea, constructia, transformarea sau modernizarea a caror valoare este de cel putin 20% din valoarea bunului imobil/partii de bun imobil dupa transformare/modernizare, exclusiv taxa achitata sau datorata, aferenta repararii ori intretinerii acestor bunuri sau cea aferenta achizitiei pieselor de schimb destinate repararii ori intretinerii bunurilor de capital.
(2) Taxa deductibila aferenta bunurilor de capital, in conditiile in care nu se aplica regulile privind livrarea catre sine sau prestarea catre sine, se ajusteaza, in situatiile prevazute la alin. (4) lit. a) - d):
(...)
b) pe o perioada de 20 de ani, pentru constructia sau achizitia unui bun imobil, precum si pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, daca valoarea fiecarei transformari sau modernizari este de cel putin 20% din valoarea totala a bunului imobil/partii de bun imobil dupa transformare sau modernizare

(4) Ajustarea taxei deductibile prevazute la alin. (1) lit. d) se efectueaza:
a) in situatia in care bunul de capital este folosit de persoana impozabila:
1. integral sau partial, pentru alte scopuri decat activitatile economice, cu exceptia bunurilor a caror achizitie face obiectul limitarii la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 298;
2. pentru realizarea de operatiuni care nu dau drept de deducere a taxei;
3. pentru realizarea de operatiuni care dau drept de deducere a taxei intr-o masura diferita fata de deducerea initiala;

Normele metodologice la pct.79 alin.15 prezinta o serie de exemple, care pot fi aplicabile situatiei dvs.

Exemple de ajustari

Exemplul nr. 1, pentru situatia prevazuta la art. 305 alin. (4) lit. a) pct. 2 din Codul fiscal:
O persoana impozabila a cumparat o cladire pentru activitatea sa economica la data de 10 august 2010 si a dedus TVA in suma de 5.000.000 lei la achizitia sa. In luna mai 2016, aceasta persoana decide sa livreze in regim de scutire cladirea. Perioada de ajustare este de 20 de ani, cu incepere de la 1 ianuarie 2010 si pana in anul 2029 inclusiv. Ajustarea trebuie sa se efectueze pentru toata taxa aferenta perioadei ramase din perioada de ajustare, respectiv 14 ani, si persoana respectiva trebuie sa restituie 14 douazecimi din TVA dedusa initial: 5.000.000 lei / 20 x 14 = 3.500.000 lei ajustare negativa).

Exemplul nr. 2 - pentru situatia prevazuta la art. 305 alin. (4) lit. a) pct. 3 din Codul fiscal:
- O persoana impozabila inregistrata in scopuri de taxa conform art. 316 din Codul fiscal achizitioneaza un imobil in anul 2011 in vederea desfasurarii de operatiuni cu drept de deducere si deduce integral taxa pe valoarea adaugata la data achizitionarii in suma de 2.000.000 lei.

- In anul 2016 inchiriaza 30% din suprafata imobilului in regim de scutire de taxa pe valoarea adaugata. Perioada de ajustare este de 20 de ani, cu incepere de la 1 ianuarie 2011 si pana in anul 2030 inclusiv. Ajustarea trebuie sa se efectueze pentru toata taxa aferenta perioadei ramase din perioada de ajustare, respectiv 15 ani, si persoana respectiva trebuie sa restituie 15 / 20 din TVA dedusa initial, proportional cu suprafata inchiriata in regim de scutire (2.000.000 x 15 / 20 x 30% = 450.000). Daca in urmatorii 15 ani nu se mai modifica suprafata de 30% inchiriata in regim de scutire, persoana impozabila nu mai trebuie sa efectueze ajustari ale taxei deduse. Orice modificare in plus sau in minus a acestei suprafete va genera ajustari.

- Daca in februarie 2017 persoana impozabila va majora suprafata inchiriata in regim de scutire la 70%, va efectua ajustarile astfel: 2.000.000 x 40% = 800.000 / 20 = 40.000 ajustare negativa/an aferenta diferentei de 40% in plus inchiriata in regim de scutire, care se va evidentia in decontul lunii februarie 2017.

- Daca in anul 2018 persoana impozabila renunta la inchirierea acestei parti de 70% din imobil in regim de scutire, vor fi efectuate ajustari pozitive in fiecare an al perioadei de ajustare, atat timp cat aceasta parte a imobilului nu este utilizata pentru operatiuni fara drept de deducere, respectiv in fiecare din urmatorii 13 ani, astfel: 2.000.000 x 30% / 20 = 30.000 lei ajustare pozitiva/an - ajustare conform prevederilor in vigoare de la 1 ianuarie 2017.
- Daca bunul achizitionat in anul 2011, pentru care s-a dedus TVA, nu a fost niciodata utilizat pentru operatiuni care nu dau drept de deducere pana la data de 31 decembrie 2016, fiind inchiriat integral in regim de scutire incepand cu luna martie 2017, persoana impozabila va efectua urmatoarele ajustari:

- 2.000.000 / 20 = 100.000 ajustare negativa/an care se inscrie in decontul lunii martie 2017. Daca in urmatorii ani din perioada de ajustare nu se mai modifica suprafata inchiriata in regim de scutire, urmatoarele ajustari se vor efectua pentru suma de 100.000 lei/an si se vor evidentia in decontul ultimei perioade a fiecarui an.

- In cazul persoanei care a inchiriat spatiul comercial, aceasta a realizat o serie de lucrari de modernizare in anul 2016 a caror valoare a depasit 20% din partea din bunul imobil dupa modernizare, calculata aplicand procentul de ocupare de 30% la valoarea bunului imobil (considerand ca diferenta de 40% din suprafata imobilului inchiriata in regim de scutire in anul 2017 nu se adreseaza aceluiasi client), reevaluat, asa cum este inregistrat in contabilitatea persoanei care este proprietarul bunului imobil, inainte de efectuarea acestor lucrari, la care se adauga contravaloarea lucrarilor de modernizare. In anul 2020 contractul de inchiriere este reziliat. Pentru lucrarea de modernizare pot exista doua variante:

a) daca persoana care a fost beneficiarul inchirierii bunului transfera cu plata contravaloarea modernizarii catre persoana de la care a inchiriat, nu se fac ajustari ale TVA deduse pentru modernizare, potrivit prevederilor art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1 din Codul fiscal, transferul fiind o operatiune taxabila;

b) daca modernizarea este transferata cu titlu gratuit de catre chirias catre persoana de la care a inchiriat bunul imobil, se considera ca bunul de capital (modernizarea) si-a incetat existenta in cadrul activitatii economice a chiriasului, fiind necesara ajustarea TVA deduse pentru modernizare corespunzator numarului de ani ramasi din perioada de ajustare, respectiv 16 ani.
Persoana impozabila poate opta pentru ajustarea TVA in functie de pro rata conform prevederilor alin. (16).

Astfel, in ceea ce priveste TVA dedusa:
Daca apartamentul este utilizat 100% in scop economic, TVA-ul aferent achizitiei este integral deductibil.
Daca apartamentul este utilizat mixt (economic/personal), TVA-ul dedus trebuie proportionalizat de la inceput.
Daca apartamentul devine neutilizat in scop economic in cei 20 de ani de ajustare, TVA-ul trebuie returnat la stat proportional cu perioada ramasa.

Conform art. 305 Cod Fiscal si Normele metodologice,
In cazul schimbarii utilizarii apartamentului, daca trece de la utilizare economica la utilizare personala TVA se ajusteaza negativ.
Daca apartamentul este vandut inainte de finalul perioadei de ajustare (20 de ani) si vanzarea este scutita de TVA (vindeti fara TVA) atunci TVA dedusa initial trebuie ajustat pentru perioada ramasa.

Exemplu practic pentru PFA

PFA cumpara un apartament in 2024 si deduce 19.000 lei TVA.
In 2029, decide sa foloseasca 50% din apartament in scop personal.
Ajustare TVA = 19.000 lei x 15/20 x 50% = 7125 lei TVA de returnat la stat.

Daca PFA devine neplatitor de TVA (de exemplu, prin nedepunerea deconturilor), atunci:
Se aplica ajustarea TVA pentru anii ramasi din perioada de 20 de ani.
TVA-ul dedus initial trebuie returnat proportional cu perioada ramasa.
Exemplu: Daca PFA a dedus 30.000 lei TVA la achizitie in 2024 si isi pierde codul de TVA in 2029, trebuie sa returneze 30.000 x 15/20 = 22.500 lei.

In ceea ce priveste vanzarea apartamentului, daca vanzarea este facuta de PFA platitor de TVA
Daca PFA vinde apartamentul cu TVA (19% sau 9% daca se incadreaza la locuinte sociale), nu trebuie ajustat TVA.
Daca PFA vinde in regim de scutire de TVA, trebuie sa ajusteze TVA-ul dedus initial (conform exemplului nr. 1 din normele metodologice).

Raspuns oferit in luna februarie 2025 de catre specialistii site-ului PortalContabilitate.ro. Dati click AICI pentru a vedea toate noutatile contabile + consultanta si raspunsuri detaliate de la experti.

Foto: pexels.com